O enquadramento tributário do produtor rural no IBS e na CBS: opção pelo regime, créditos e regras de diferimento
A autora Liliane Cisotto destaca em seu artigo que o enquadramento do produtor rural no IBS e na CBS define o tratamento dos créditos e a exigibilidade dos tributos, à luz dos arts. 137, 138 e 164 a 168 da LC nº 214/2025
Por Liliane Bertelli Imura Cisotto
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Introdução
A Reforma Tributária do consumo, instituída pela Emenda Constitucional nº 132/2023 e regulamentada, no que interessa ao presente artigo, pelas Leis Complementares nº 214/2025 e nº 227/2026, promoveu uma profunda reformulação da tributação incidente sobre as atividades agropecuárias.
A instituição do Imposto sobre Bens e Serviços (IBS) e da Contribuição sobre Bens e Serviços (CBS) não se limitou à substituição dos tributos anteriormente existentes.
O novo sistema estabeleceu uma arquitetura própria para o agronegócio, reconhecendo as particularidades econômicas da produção rural, a diversidade de estruturas empresariais do setor e, sobretudo, a necessidade de preservar a neutralidade tributária ao longo das diferentes etapas da cadeia produtiva.
Nesse contexto, a legislação complementar estabeleceu três eixos fundamentais para a tributação do produtor rural: a possibilidade de permanecer fora do regime regular, a disciplina dos créditos presumidos atribuídos aos adquirentes de sua produção e a instituição de regras específicas de diferimento do IBS e da CBS nas operações com insumos agropecuários e aquícolas.
Este último mecanismo merece especial atenção. O diferimento não constitui mera postergação temporal do recolhimento tributário. Sua estrutura normativa está diretamente relacionada à condição tributária do produtor rural, à destinação dos insumos adquiridos e à preservação do mecanismo de crédito presumido na etapa subsequente da cadeia econômica.
A compreensão dessas regras exige, portanto, uma leitura integrada dos arts. 137, 138 e 164 a 168 da LC nº 214/2025, consideradas as alterações introduzidas pela LC nº 227/2026.
O objetivo deste artigo é examinar essa sistemática, demonstrando como o enquadramento tributário do produtor rural interfere na circulação dos créditos e na exigibilidade dos tributos, com especial enfoque no diferimento e nas suas hipóteses de encerramento.
1. O enquadramento tributário do produtor rural: contribuinte e não contribuinte
A LC nº 214/2025 estabeleceu tratamento específico para o produtor rural pessoa física ou jurídica, criando a possibilidade de permanência fora do regime regular do IBS e da CBS, desde que observados os requisitos legais.
Nos termos do art. 164, não será considerado contribuinte do IBS e da CBS o produtor rural pessoa física ou jurídica que auferir receita inferior a R$ 3.600.000,00 no ano-calendário, bem como o produtor rural integrado, observadas as disposições específicas do dispositivo.
O limite de receita não deve ser analisado isoladamente. A própria legislação estabelece regras para o excesso de faturamento, o início de atividade e a participação societária do produtor em outras pessoas jurídicas que desenvolvam atividade agropecuária.
Se, durante o ano-calendário, o produtor ultrapassar o limite estabelecido, passará à condição de contribuinte a partir do segundo mês subsequente à ocorrência do excesso. Entretanto, se o excesso não ultrapassar 20% do limite legal, os efeitos serão produzidos somente no ano-calendário seguinte.
A lei também determina que, havendo participação societária em outra pessoa jurídica que desenvolva atividade agropecuária, o limite de receita será verificado considerando-se a soma das receitas auferidas pelas pessoas jurídicas envolvidas e pelo produtor, nos termos do § 6º do art. 164.
Trata-se de regra relevante para evitar que a fragmentação formal da atividade econômica produza, artificialmente, o enquadramento de diferentes estruturas produtivas como não contribuintes.
Além disso, o valor de R$ 3.600.000,00 será atualizado anualmente pela variação do IPCA, conforme estabelece o art. 167.
1.1. A opção pelo regime regular
O enquadramento como não contribuinte não impede que o produtor rural opte voluntariamente pelo regime regular. O art. 165 assegura ao produtor rural e ao produtor rural integrado a possibilidade de inscrição como contribuintes do IBS e da CBS no regime regular.
Os efeitos da opção começam no primeiro dia do mês subsequente àquele em que realizada a solicitação. A opção, entretanto, é irretratável durante todo o ano-calendário e permanece aplicável aos anos seguintes, ressalvada a possibilidade de renúncia prevista no art. 166e a renúncia produzirá efeitos a partir do primeiro dia do ano-calendário seguinte, observadas as condições legais.
A decisão de ingressar no regime regular não deve ser tratada como simples escolha cadastral. Ela modifica a posição tributária do produtor dentro da cadeia econômica.
Ao ingressar no regime regular, o produtor passa a se sujeitar às regras de incidência, apuração, débito e crédito próprias dos contribuintes, podendo apropriar créditos relativos às aquisições vinculadas à atividade econômica, observadas as condições e limitações estabelecidas nos arts. 47 a 56 e nas demais disposições da LC nº 214/2025.
Em contrapartida, suas operações de fornecimento passam a integrar a sistemática ordinária de tributação, respeitados os tratamentos diferenciados aplicáveis aos produtos agropecuários.
Portanto, a opção deve considerar não apenas o volume de compras e vendas, mas também o perfil dos adquirentes, a composição dos custos de produção, a possibilidade de aproveitamento dos créditos e os efeitos financeiros da tributação nas operações subsequentes.
2. O tratamento tributário dos produtos agropecuários e dos insumos
A legislação complementar estabeleceu tratamentos diferenciados tanto para os produtos resultantes da atividade rural quanto para os insumos empregados na produção.
O art. 137 da LC nº 214/2025 determina a redução de 60% das alíquotas do IBS e da CBS incidentes sobre o fornecimento de produtos agropecuários, aquícolas, pesqueiros, florestais e extrativistas vegetais in natura.
A lei considera in natura o produto tal como se encontra na natureza, desde que não tenha sido submetido a processo de industrialização nem acondicionado em embalagem de apresentação. A própria norma esclarece que determinadas operações, como secagem, limpeza, debulha de grãos e descaroçamento, não afastam essa condição.
Por sua vez, o art. 138 estabelece redução de 60% das alíquotas do IBS e da CBS incidentes sobre o fornecimento dos insumos agropecuários e aquícolas relacionados no Anexo IX da LC nº 214/2025, observados os requisitos de classificação e registro previstos na legislação.
É importante distinguir as duas disposições: enquanto o art. 137 trata da saída dos produtos agropecuários in natura, o art. 138 disciplina o fornecimento dos insumos utilizados na atividade produtiva.
É justamente no art. 138 que se encontra uma das disposições mais relevantes para a estrutura tributária do agronegócio: o diferimento do recolhimento do IBS e da CBS.
3. O diferimento do IBS e da CBS nas operações com insumos agropecuários
O diferimento previsto no art. 138 não foi instituído de maneira genérica para todas as operações envolvendo insumos agropecuários. A legislação delimitou expressamente as operações alcançadas, estabelecendo condições distintas conforme a natureza tributária do adquirente.
Nos termos do § 2º do art. 138, fica diferido o recolhimento do IBS e da CBS incidentes sobre determinadas operações com insumos agropecuários e aquícolas relacionados no Anexo IX.
A primeira hipótese compreende o fornecimento realizado por contribuinte sujeito ao regime regular para outro contribuinte também sujeito ao regime regular. A segunda hipótese alcança o fornecimento realizado por contribuinte do regime regular a produtor rural não contribuinte, desde que este utilize os insumos na produção de bens posteriormente vendidos a adquirentes que tenham direito à apropriação dos créditos presumidos previstos no art. 168.
A mesma estrutura é aplicável às operações de importação contempladas nos incisos II, alíneas a e b, do § 2º do art. 138.
A distinção é fundamental, pois o diferimento não decorre simplesmente da condição de produtor rural do adquirente. No caso do produtor não contribuinte, exige-se também uma vinculação entre a utilização dos insumos e a destinação comercial da produção.
3.1. O diferimento quando o adquirente é contribuinte do regime regular
Na primeira hipótese, o fornecedor é contribuinte do regime regular e realiza operação com outro contribuinte também sujeito ao regime regular.
A legislação posterga o recolhimento do IBS e da CBS incidentes sobre a operação com o insumo, transferindo a responsabilidade pelo recolhimento para o contribuinte que promover a operação que encerrar a fase do diferimento.
Essa sistemática evita a exigência imediata do tributo em determinada etapa intermediária da cadeia, concentrando seu recolhimento na operação subsequente que caracterizar o encerramento do diferimento.
Entretanto, o legislador não deixou a exigibilidade indefinidamente suspensa.
O § 5º do art. 138 estabelece situações específicas em que o diferimento será encerrado. Isso ocorre quando o fornecimento do insumo agropecuário ou aquícola, ou do produto dele resultante, não estiver alcançado pelo diferimento, quando a operação for isenta, não tributada, inclusive em razão de suspensão do pagamento, ou sujeita à alíquota zero, ou, ainda, quando a operação for realizada sem emissão de documento fiscal.
Lembrando, o diferimento dos novos tributos estáprevisto no art. 138, § 2º, da LC nº 214/2025, e alcança determinadas operações com insumos agropecuários e aquícolas relacionados no Anexo IX da própria lei, desde que atendidos os requisitos de classificação e registro aplicáveis. O benefício contempla operações realizadas por fornecedor sujeito ao regime regular para outro contribuinte do regime regular ou para produtor rural não contribuinte, desde que, nesta última hipótese, os insumos sejam utilizados na produção de bens posteriormente vendidos a adquirentes com direito ao crédito presumido do art. 168. Assim, não é qualquer insumo adquirido pelo produtor rural que está sujeito ao diferimento, éindispensável observar a classificação do produto dentro do anexo IX da Lei Complementar, a condição tributária dos envolvidos e, quando o adquirente for não contribuinte, a destinação da produção.
A consequência jurídica está prevista no § 6º, orecolhimento dos valores diferidos será efetuado pelo contribuinte que promover a operação responsável pelo encerramento da fase de diferimento, inclusive quando essa operação não for tributada.
A norma, portanto, estabelece uma responsabilidade vinculada à operação que encerra o diferimento, e não necessariamente ao fornecedor que realizou a operação originária com o insumo.
O § 7º determina que, quando o encerramento decorrer de operação não alcançada pelo diferimento, a incidência observará as regras aplicáveis à operação tributada.
Já o § 8º estabelece uma ressalva, quando o encerramento decorrer de operação isenta, não tributada, inclusive por suspensão, ou sujeita à alíquota zero, fica dispensado o recolhimento dos valores diferidos caso seja permitida a apropriação de créditos, nos termos dos arts. 47 a 56, pois seria minimante estranho pagar em um momento e restituir em outro.
Assim, o encerramento do diferimento não significa, em todas as circunstâncias, recolhimento obrigatório do tributo. A própria legislação prevê hipótese de dispensa, condicionada à possibilidade de apropriação de crédito.
3.2. O diferimento na aquisição de insumos pelo produtor rural não contribuinte
A segunda hipótese merece atenção especial, pois demonstra a integração entre o diferimento e o crédito presumido. O produtor rural não contribuinte não integra o regime regular do IBS e da CBS e, consequentemente, não se apropria dos créditos ordinários relativos às suas aquisições.
Entretanto, a ausência de créditos na etapa de produção poderia gerar acúmulo de tributação nos custos dos produtos agropecuários adquiridos posteriormente por contribuintes do regime regular.
Para evitar esse resultado, o legislador estabeleceu o crédito presumido previsto no art. 168, permitindo que o adquirente da produção rural se aproprie de créditos de IBS e CBS, mesmo quando o fornecedor não seja contribuinte desses tributos.
O diferimento previsto no art. 138, § 2º, inciso I, alínea b, atua justamente nesse contexto. Quando o produtor rural não contribuinte adquire insumos de fornecedor sujeito ao regime regular, o recolhimento do IBS e da CBS poderá ser diferido, desde que os insumos sejam empregados na produção de bens destinados a adquirentes que tenham direito à apropriação do crédito presumido do art. 168.
O § 3º do art. 138 estabelece uma limitação expressa,o diferimento somente será aplicado sobre a parcela dos insumos efetivamente utilizada na produção dos bens vendidos a adquirentes que tenham direito ao crédito presumido.
Portanto, não basta que o adquirente seja produtor rural não contribuinte, também é necessário demonstrar a destinação dos insumos e a vinculação com a produção comercializada nas condições previstas pela lei, o que na prática não será tão fácil.
Essa exigência introduz uma dimensão de controle e rastreabilidade na atividade rural. O produtor deverá manter condições de identificar a utilização dos insumos e relacioná-la à produção destinada aos adquirentes legalmente habilitados ao aproveitamento do crédito presumido.
3.3. Como ocorre o encerramento do diferimento nessa segunda hipótese?
Aqui está uma das particularidades mais importantes da Reforma Tributária. Para as operações previstas no art. 138, § 2º, inciso I, alínea b, e inciso II, alínea b, o legislador estabeleceu uma sistemática própria de encerramento.
O § 9º do art. 138 determina que o diferimento será encerrado mediante a redução do valor dos créditos presumidos de IBS e CBS estabelecidos pelo art. 168, na forma do § 3º desse dispositivo. Isso significa que, nessa hipótese, o encerramento do diferimento não segue simplesmente a lógica de recolhimento do tributo pelo produtor rural não contribuinte.
A legislação estabelece uma conexão entre o tributo cujo recolhimento foi diferido na aquisição dos insumos e o crédito presumido que será apropriado pelo adquirente da produção rural. Explico, o mecanismo de encerramento foi construído para impedir que o mesmo componente econômico produza, simultaneamente, o benefício financeiro do diferimento na aquisição do insumo e a apropriação integral do crédito presumido na aquisição do produto rural, sem o ajuste previsto na lei.
O diferimento e o crédito presumido, portanto, não são mecanismos independentes. São institutos complementares, cuja aplicação deve ser coordenada.
É importante observar que o § 9º não estabelece uma cobrança direta e indistinta do valor diferido contra o produtor rural não contribuinte. Ele determina a redução do crédito presumido na forma prevista no art. 168, § 3º.
O efeito tributário se manifesta, assim, na etapa do adquirente da produção rural, mediante o ajuste do crédito presumido.
3.4. Exemplo prático: produtor rural não contribuinte que adquire fertilizantes
Considere-se um produtor rural pessoa física, enquadrado como não contribuinte do IBS e da CBS, que adquire fertilizantes de um fornecedor sujeito ao regime regular.
O valor da aquisição é de R$ 100.000,00. Admitindo-se que o fertilizante esteja relacionado no Anexo IX e que sejam atendidas as demais condições legais, a operação poderá estar sujeita ao diferimento.
O produtor utiliza os fertilizantes na produção de soja e, posteriormente, vende a produção a uma cooperativa sujeita ao regime regular, que possui direito à apropriação do crédito presumido previsto no art. 168.
Nesse caso, a operação de aquisição dos fertilizantes enquadra-se na hipótese do art. 138, § 2º, inciso I, alínea b.O diferimento alcançará a parcela dos insumos utilizada na produção destinada à cooperativa/agroindústria, observada a regra do § 3º.
Quando a cooperativa/agroindústria adquirir a produção rural, poderá apropriar o crédito presumido, mas deverá observar o ajuste determinado pelo art. 138, § 9º, combinado com o art. 168, § 3º.
Portanto, não se pode considerar que o produtor tenha adquirido os fertilizantes com tributação definitivamente afastada e que quem adquiriu possa aproveitar, sem qualquer ajuste, o crédito presumido calculado sobre a aquisição da produção.
O tratamento tributário da operação deve considerar conjuntamente o diferimento concedido na aquisição dos insumos e a metodologia de cálculo do crédito presumido na aquisição da produção rural.
A legislação não permite tratar esses dois momentos como acontecimentos tributários isolados.
4. O crédito presumido nas aquisições de produtores rurais não contribuintes
O art. 168 da LC nº 214/2025 instituiu mecanismo específico de apropriação de créditos presumidos para os contribuintes do regime regular que adquirirem bens e serviços de produtores rurais não contribuintes.
A finalidade da regra é preservar a não cumulatividade na cadeia produtiva, considerando que o produtor rural não contribuinte não destaca IBS e CBS como débito próprio em suas operações. O crédito presumido não corresponde ao crédito efetivamente destacado pelo produtor, mas a um valor calculado conforme os critérios estabelecidos na legislação. O documento fiscal eletrônico relativo à aquisição deverá discriminar:
• O valor da operação, correspondente ao valor pago ao fornecedor;
• O valor do crédito presumido;
• O valor líquido para efeitos fiscais, correspondente à diferença entre os dois valores anteriores.
Os percentuais serão definidos e divulgados anualmente, até setembro, por ato conjunto do Ministro de Estado da Fazenda e do Comitê Gestor do IBS, para vigência a partir de janeiro do ano seguinte.
A LC nº 227/2026 também aperfeiçoou essa disciplina, permitindo que os percentuais sejam diferenciados conforme categorias estabelecidas em regulamento, considerando o tipo de bem ou serviço fornecido, o nível de receita anual e a tipologia do produtor rural.
Essa diferenciação é relevante porque reconhece que os produtores rurais não apresentam necessariamente a mesma estrutura de aquisição de bens e serviços ou a mesma composição de custos. Os créditos presumidos poderão ser utilizados para dedução dos respectivos tributos devidos pelo adquirente, sendo permitido o ressarcimento na forma estabelecida na legislação.
A disciplina também contempla expressamente as cooperativas, inclusive em relação ao recebimento de bens e serviços de associados não contribuintes, observadas as condições do § 9º do art. 168.
5. A relação entre diferimento e crédito presumido: a lógica de neutralidade da cadeia agropecuária
A compreensão da Reforma Tributária no agronegócio exige abandonar a análise isolada de cada operação. O diferimento previsto no art. 138 e o crédito presumido previsto no art. 168 integram uma mesma arquitetura normativa.
De um lado, a legislação posterga o recolhimento dos tributos incidentes sobre determinadas aquisições de insumos realizadas pelo produtor rural não contribuinte.
De outro, assegura ao adquirente da produção rural o direito de apropriar crédito presumido, mesmo sem a existência de débito de IBS e CBS destacado pelo produtor.
A conexão entre os institutos é expressamente estabelecida pelo art. 138, § 9º, que determina o encerramento do diferimento mediante a redução do crédito presumido.
Essa construção revela que o legislador procurou compatibilizar duas realidades, a exclusão do produtor rural de menor porte do regime regular e a preservação da não cumulatividade nas operações subsequentes.
Sem o mecanismo de diferimento, o produtor não contribuinte poderia suportar imediatamente o IBS e a CBS incidentes sobre os insumos adquiridos, embora não tivesse direito à apropriação dos créditos ordinários.
Por outro lado, sem o ajuste do crédito presumido, a sistemática poderia produzir uma vantagem tributária incompatível com a própria lógica de coordenação entre os dois mecanismos.
O diferimento, portanto, não deve ser interpretado como benefício autônomo ou como simples desoneração definitiva das aquisições de insumos. Trata-se de técnica de postergação da exigibilidade, cujo encerramento está vinculado à destinação econômica dos insumos e, na hipótese do produtor não contribuinte, ao ajuste do crédito presumido do adquirente.
6. A necessidade de controle da destinação dos insumos e da produção
A regra do art. 138, § 3º, possui consequências práticas relevantes para a organização tributária e contábil das propriedades rurais. O diferimento concedido ao produtor não contribuinte não alcança indiscriminadamente todos os insumos adquiridos.
A aplicação do benefício depende da proporção dos insumos efetivamente utilizada na produção de bens vendidos a adquirentes que tenham direito ao crédito presumido do art. 168.
Imagine-se uma propriedade rural que produza soja e milho e comercialize parte da produção com uma cooperativa habilitada ao crédito presumido e outra parte com adquirentes que não preencham os requisitos legais.
Nessa situação, não será juridicamente adequado presumir que a totalidade dos insumos adquiridos esteja abrangida pelo diferimento. Será necessário identificar a parcela efetivamente vinculada à produção destinada aos adquirentes que atendam às condições legais.
A mesma preocupação se aplica às operações de importação de insumos previstas no inciso II do § 2º do art. 138.
A escrituração e a documentação fiscal passam a desempenhar papel fundamental para demonstrar o atendimento das condições legais. A ausência de controles adequados poderá comprometer a correta aplicação do diferimento e gerar divergências na apuração do crédito presumido.
7. Considerações finais
A Reforma Tributária estabeleceu um modelo de tributação do produtor rural que não pode ser compreendido exclusivamente pela análise do limite de faturamento ou pela escolha entre permanecer ou ingressar no regime regular.
A legislação construiu uma sistemática integrada, na qual o enquadramento tributário do produtor influencia diretamente o tratamento das aquisições de insumos, a formação dos créditos e a tributação das operações subsequentes.
Nesse cenário, o diferimento do art. 138 assume posição central e sua aplicação depende da natureza tributária dos participantes da operação, da classificação dos insumos no Anexo IX e, quando envolver produtor rural não contribuinte, da efetiva destinação dos insumos à produção comercializada com adquirentes que tenham direito ao crédito presumido.
Mais do que postergar o recolhimento, o legislador estabeleceu mecanismos distintos de encerramento do diferimento, conforme a operação esteja inserida na cadeia de contribuintes do regime regular ou envolva produtor rural não contribuinte.
Na primeira hipótese, o encerramento está disciplinado pelos §§ 5º a 8º do art. 138, com recolhimento pelo contribuinte que promover a operação de encerramento, ressalvadas as situações legais de dispensa. Na segunda, o encerramento ocorre mediante a redução do crédito presumido, conforme o § 9º do mesmo artigo, em articulação com o art. 168, § 3º.
Essa distinção não é meramente operacional. Ela representa a opção legislativa por coordenar o diferimento e o crédito presumido como instrumentos complementares de neutralidade tributária. A principal conclusão é que o diferimento no agronegócio não pode ser analisado apenas sob a perspectiva de quando o tributo será recolhido. É indispensável compreender quem adquire o insumo, quem utiliza o produto na atividade rural, para quem a produção será comercializada e qual mecanismo legal será responsável pelo encerramento da postergação tributária.
É nessa conexão entre enquadramento, destinação econômica, crédito presumido e diferimento que se encontra a verdadeira complexidade do novo sistema de tributação do consumo no agronegócio.